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通用汽车:高福利政策下的成本管理

发布时间:2017/9/11 16:39:56 阅读次数:141
 

     如何对职工福利费用,如工资薪金、带薪假期、社会保险费、工会经费等进行有效且合理的确认、计量、报告,关系到会计信息使用者对企业资本保全能力、盈利能力、债务偿付能力的认知解读,同时是企业进行内部控制与决策,应对外部竞争者,最终实现经济效益的重要保证。此外,这更是对会计受托责任与企业社会责任的极大挑战。

     200961日,通用汽车(GM)申请破产保护,并计划削减100亿美元成本,这标志着在高福利政策下,以通用汽车为代表的美国制造商在财务与运营一役上彻底输了。

一、高福利成本的财务影响分析

  1. 对财务数据呈报的影响

     尽管高福利政策以员工的高绩效、忠诚度和稳定性作为回报,注重以长期发展为导向,有利于组织在管理跨度不断增大、全球竞争逐渐激烈时仍然能保证核心竞争力与内部凝聚力,但这一具有“利他”性质的高福利制度却为企业的财务呈报带来了极大挑战。

     首先,高福利相关政策要求企业保有一定数额的养老保险等基金,通用汽车在2014年报披露的Employee Retirement Income Security ActESRIA 2014 Highway and Transportation Funding Act等法案规定了企业的社会保险费和福利资金的额度、年限、支付方式、兑换时限等,并确定了披露的要求。这导致美国制造业企业在原先厂房资产(PP&E)占比就较高的前提下,其资产流动性变得更加固化、僵化、头寸紧。高额的医疗保险费、养老保险费、职工福利费同时拖累了运营资金、流动比率等指标。2014年,由于退休年金和其他离职福利支出,通用汽车的运营活动现金流减少了9亿美元,这也意味着资金的机会成本丧失。在面临经济衰退、销量下降时,这些高福利政策会导致企业的偿付能力变差,不利于企业对不确定性环境进行迅速协调。

     其次,成文规范说明了高福利政策的有法可依,上涨的福利支出导致员工的劳动积极性和竞争意识被消磨。福利费用与企业盈利的配比性会随着退休工人与在职工人比率的升高而变差,不仅如此,这些福利费用非但难以和生产的效率进行对应,反而会加剧雇主与员工的矛盾、企业与政府的矛盾、工会与公司的矛盾关系的恶化,引发罢工,经营连续性受到冲击,或产生劳工诉讼等事项,形成如诉讼责任等备付被披露在报表中,损害相关方的声誉与信誉评估,而企业重组时的员工离职费用也较为高昂,使得企业难以经营且迅速地进行业务整合、结构扩张或紧缩。

     另外,当高福利政策并不完全与企业的竞争战略相匹配时,生产成本上升会导致毛利率、净利润和普通股每股税后利润的降低,难以保持成本领先和规模经济,市场份额被竞争者所占据,企业长期绩效受到影响。据测算,美国三大汽车巨头(通用、福特和克莱斯勒)的职工工资比在日本汽车公司工作的美国工人的总体报酬平均高了66%,其中总体报酬包含了直接工资(固定薪资、浮动业绩、加班倒班、奖金分红)与福利(补贴津贴、社会福利、企业自主福利、实物发放等),此外,在当年通用汽车的产品价值链中,不论通过计时还是计件来衡量,效率点全部丧失(见表1)。

     庞大的福利支出导致了通用汽车在经济衰退和销量下降时呈现疲态,2008年日本丰田汽车一举超越通用成为世界第一大汽车制造商。

     随着高福利政策的深入贯彻,职工福利费用将持续扩大美国本土制造业企业和外资在美制造商在生产成本上的战略差距。

     通用汽车2014财年年报披露,由于福利政策,计入流动负债的职工薪酬和福利与计入非流动负债的部分总和年均就高达二十亿美元左右,构成了仅次于递延收益的第二大负债组成。这表明了在其资金杠杆中,较多的借入资金并不是用于扩大生产规模,开拓市场等业务,而是用来偿付福利成本。自2014年第三季度至2015年第三季度,通用汽车资产负债率由76%上升至82%,相比之下丰田汽车的资产负债率则平稳在65%左右。如表3所示,横向对比2014年汽车制造行业资产负债率标准值,通用汽车的资产负债率属于较低、较差的范畴,这佐证了通用汽车财务风险高,经营灵活性较差的事实。

  2. 对企业内部会计信息使用者的影响

     衡量目前高福利政策对会计信息使用者的影响,从而了解现有会计计量方法能否较为逼近真实地反映企业在生产过程中相关资源的耗用情况和盈利能力,从而了解相关财务与非财务信息对使用者的决策有用性。

     就内部管理者而言,目前高福利政策下相关费用会计处理容易驱动企业的盈余管理与质量管理上的非道德性行为。通用汽车的管理层曾为了“削减”部门人工费用、调节部门利润,利用外包费用与人工费用分属不同预算,解聘员工又以承包商的身份将之高薪返聘。高福利费用还会刺激公司通过一定手段使之“表外化”,如将相关费用归到合并范围以外的经济实体、特殊目的实体(SPE)等,或利用非货币性福利等福利费用避税,这都导致财报失去了决策有用性。

     此外,当财务数据不好时,企业采取重新定义计量管理系统,将产品质量指数的基线下调的方式来美化非财务数据,如此这般的目标和质量管理岂能达到对企业经济活动的反馈、控制和监督作用?同时,如通用汽车等大型制造商的事业部数量庞大,福利支出的受益对象范围广,支付形式各不相同,时间跨度具有测算的复杂性,极易产生资本性支出与收益性支出的误判,使得企业在成本归集和分配时难免错误分摊间接成本,导致企业管理者对各个产品的单位成本把握不准,对产品与服务的盈利能力误判,或有可能放弃真正产生价值的产品,无法实现目标聚焦。

.企业人力成本管理及核算建议

     职工福利成本与雇员取得福利的期间是相匹配的,而非在支付或应付时,从而实现企业对职工服务的消耗与职工提供服务所产生的费用或负债进行匹配。以应付职工薪酬为例,目前的核算方法是:依据成本对象借记生产成本、劳务成本、制造费用、管理费用、销售费用等科目,贷记工资、社会保险费、工会经费等科目,应付职工薪酬的期末贷方余额表明为尚未支付的应付职工薪酬。发放时借记应付职工薪酬,贷记库存现金等科目与应交税费等,如果历史工资率与实际费率存在差额,应在制造费用等相应科目中轧平。

     企业应明细披露相关子公司的职工人数、年龄阶段、流转率等,可供会计信息使用者考察福利费用与其短期和长期运营水平的相关性,此外,福利费用的构成、使用范畴、结算方式、分摊时间、计算过程等也应予以披露,增强可理解性,依据发生频次或每期分摊的金额进行排列。

     其次,为了更清晰地把握企业资源的耗用状况,对于涉及到估计和调整的福利费用,如带薪休假,不应采用历史费率,而应依据员工的部门、服务年限、离职率、企业规模等权变因素计算相应费用的期望与预计发生率,以控制每年实际费率与预计费率的绝对值,并在相同的时间间隔进行调整,从而减少因汇率、物价、劳动力成本波动产生的调整额,对于误差较大的企业应予以解释;对于非货币性的职工薪酬,建议根据支付方式和媒介的财务属性特征选择计量方式,如职工宿舍按照公允价值计量,外购产品发放给员工的用重置成本计量,从而实现与市场波动挂钩,提高财务数据相关性;对于解除劳动关系补偿的核算,是根据职工有无选择权来计量,建议依据劳动合同的特征,出台更详细的确认规范来确定哪些费用与企业重组直接相关,哪些应计入净利润,哪些不应计入,以减少企业进行利润调节的机会。

     最后,为了增强可比性,企业可以采用一些反映福利费用与负债的指标,如本期职工福利费用/本期营收成本,短期职工福利负债/长期职工福利负债,计入销货成本的福利费用/销货成本等,并给出不同汇率下的数值,从而有利于更科学地比较同行业间企业真实的盈利能力与其受福利费用影响的情况,从而可以进行较为合理的经济决策。

三、高福利政策下的会计当责与企业社会责任

     为解决高福利政策下带来的会计难题,需要坚持“三个统一”原则:

  1. 财务会计与管理会计之统一

     财务会计与管理会计就像一车之两轮,一个企业必须为所有经济利害关系者记录和提供自己的财务以及业务执行情况,财务会计依据公认会计原则对企业整体业务进行客观反映,向企业外部使用者呈报,管理会计将企业划分为得以良好反映的责任单位,视管理需要而定,进行业务报告与内部决策,二者需要在一个会计系统中共同发展。一方面,企业需要符合“成本-效益”原则的成本控制系统,根据因果关系、受益原则等对职工福利费用进行科学的分摊和归集,引导合理的内部反馈、监督与评价。另一方面,企业应当坚守财务会计呈报的准则与底线,进行忠实地、充分地披露,避免利润调节和盈余管理,履行企业管理层受托责任,符合经济效益,提高决策有用性。

  2. 会计分析与管理决策之统一

     成本的最优控制不仅在于系统本身的完善程度,也在于它与其他管理系统的充分协调和共同努力,以及以其自身的行为影响和干预其他管理行为的作用。 通用汽车管理层将视野局限于账面数字,而未通过会计起到对成本的分析、预测和监督等指导作用,不仅视资本结构的恶化不见,甚至肆意挥霍、盲目扩张。会计唯有与企业的管理实践进行充分结合,发挥战略优势,制定定价策略,方可削弱高昂福利费用带来的影响,实现经济效益的最大化。同时,企业的管理和发展也绝非仅限于财报所反馈的业务水平,如何提升公司治理水平以及产品和服务的核心竞争优势同样也是关键。

  3. 小政府与大社会之统一

     会计规则的制定和施行不应受到利益相关者,如组织、企业、工会等的制约和施压,更不可以因为国家和地区间福利政策的不同而偏移任何一方,否则便会失去可信力。更要强调的是,如何从根本上解决高福利政策带来的会计难题,绝不仅是会计专业人员所要深思的问题。“从摇篮到坟墓”的福利政策导致通用的破产、债务危机早已宣告了这样一个事实:因高福利政策所产生的高费用、高负债不能只由政府和企业分摊,而应充分发挥社会各个层级的活性,将福利与劳动挂钩,顺应经济发展的规律,使政府与社会、企业与个人之间的权责关系平衡分配,从而真正实现小政府与大社会下的人民福祉。